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工商時報【包孝先】

大陸稅局公布《特別納稅調查調整及相互協商程式管理辦法》（2017年「6號公告」）於5月1日正式生效，預示著大陸轉讓定價的監管環境將更加嚴格。針對大陸稅局在6號公告出台後，其查核範圍及查核思路，將在本文中進行重點介紹。

一、查核範圍的擴充

在原轉讓定價法規對居民企業各類關聯交易進行查核調整的基礎上，6號公告進一步擴充了查核範圍，增加對三種對象加強查核：1、關聯借貸下的資本弱化；2、與遞延課稅有關的受控外國企業；3、一般反避稅概念下實施不具有合理商業目的之稅務安排三種情形。此外，該公告還賦予大陸稅局對非居民企業實施轉讓定價調整的權利。隨著查核範圍的擴大，大陸反避稅查核調整體系形成一個完整的架構，調查調整的事項範圍也增加。

二、查核思路的明確

6號公告高度認同BEPS行動計畫提出「價值貢獻與利潤報酬配合」的核心原則，強調大陸企業於有形資產、無形資產、勞務等各類型交易中對集團全球核心價值鏈的參與程度與貢獻價值，並據此判斷本地企業在利潤鏈中所獲得的利潤是否合理。

新公告引入BEPS對無形資產提出的DEMPEP概念，即無形資產的完整價值鏈包括開發、價值提升、維護、保護、應用和推廣各環節。大陸將更加嚴格審查本地企業與境外關聯方在上述各環節的實際參與程度。

若大陸企業參與了無形資產的維護和推廣，則向其境外支付的特許權使用費比例的合理性也將被稅局關注。在某些情況下，大陸企業對無形資產的實際貢獻遠超過境外關聯方時，亦可能認定由大陸反向收取特許權使用費。

關聯勞務上，新法規重點強調「真實性」及「受益性」，即勞務是否真實發生且該勞務應能為接受方帶來直接或間接經濟利益，且非關聯方在相同或類似情況下，願意購買或自行實施。

不符要求的勞務支付，將遭到稅局查核並導致其中的部分或全部的勞務支付遭稅上剃除。在關聯勞務日益普遍的經濟背景下，尤其值得台資企業關注。

新法規加強了為境外關聯方從事單一生產，或從事分銷、合約研發業務的大陸企業的監管。如該類企業出現虧損，不論其關聯交易金額多少，都有準備虧損當年同期資料本地文檔的義務。稅局將嚴格審核這類企業的本地文檔，如發現其虧損是因承擔了決策失誤、開工不足、產品滯銷、研發失敗等本應由關聯方承擔的風險和損失的，則可能進行轉讓定價納稅調整。

作為關注重點，選址節約與市場溢價兩項地域特殊因素被納入查核調整評估和考慮範圍。儘管在近年來的查核實務中，已有部分案例考慮了選址節約或市場溢價因素，6號公告的公布意味著這兩項因素的查核將「普遍」適用未來所有案件。

（本文作者為 Grant Thornton 上海辦公室合夥人）